1 PREMESSA

L’art. 18 del DL 24.6.2014 n. 91, conv. L. 11.8.2014 n. 116, ha introdotto un’agevolazione fiscale per le imprese che acquistano, dal 25.6.2014 al 30.6.2015, beni strumentali nuovi, compresi nella divisione 28 della Tabella ATECO 2007, destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato (c.d. “bonus investimenti”). L’agevolazione consiste in un credito d’imposta pari al 15% degli investimenti realizzati nel periodo agevolato rispetto alla media dei medesimi investimenti effettuati nei cinque periodi d’imposta precedenti. Il credito d’imposta è utilizzabile in compensazione mediante il modello F24, in tre quote annuali di pari importo, con specifici vincoli temporali.

 

Chiarimenti ufficiali

L’agevolazione in esame è stata oggetto di chiarimenti ufficiali da parte dell’Agenzia delle Entrate, mediante la circ. 19.2.2015 n. 5. La stessa circolare rinvia, per quanto non espressamente trattato, ai chiarimenti forniti con la circ. Agenzia delle Entrate 27.10.2009 n. 44 relativa alla c.d. “Tremonti-ter” (art. 5 del DL 78/2009, conv. L. 102/2009).

 

Natura automatica dell’agevolazione

La citata circolare ha innanzitutto chiarito che l’agevolazione non richiede il preventivo assenso da parte dell’Agenzia delle Entrate.

 

2 AMBITO APPLICATIVO

Possono fruire dell’agevolazione i titolari di reddito d’impresa che investono in nuovi macchinari ed in nuove apparecchiature compresi nella divisione 28 della Tabella ATECO 2007.

 

2.1 AMBITO SOGGETTIVO

Secondo la circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5 (§ 1), possono beneficiare dell’agevolazione tutti i titolari di reddito d’impresa, indipendentemente dalla natura giuridica, dalle dimensioni, dal settore economico in cui operano, nonché del regime contabile adottato. Pertanto, anche sulla base dei chiarimenti forniti dalla circ. Agenzia delle Entrate 44/2009 con riferi­mento alla c.d. “Tremonti-ter”, possono essere ammessi all’agevolazione:

• le persone fisiche esercenti attività commerciale ancorché gestita in forma di impresa familia­re, comprese le aziende coniugali;
• le società di persone (snc, sas);
• le società di capitali (spa, srl, sapa);
• le società di armamento;
• le società di fatto che abbiano per oggetto l’esercizio di attività commerciale;
• gli imprenditori agricoli, se superano i limiti stabiliti dall’art. 32 del TUIR per la determinazione del reddito agrario (e che quindi diventano titolari anche di reddito d’impresa);
• le società consortili a rilevanza sia interna che esterna;
• le società cooperative e di mutua assicurazione;
• gli enti pubblici e privati, diversi dalle società, nonché i trust, aventi per oggetto esclusivo o prin­cipale l’esercizio di un’attività commerciale;
• gli enti pubblici e privati, diversi dalle società, nonché i trust, non aventi per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di un’attività commerciale, limitatamente al reddito derivante dall’attività com­merciale esercitata;
• le stabili organizzazioni in Italia di soggetti non residenti.

Sulla base dei chiarimenti forniti dalla circ. Agenzia delle Entrate 27.10.2009 n. 44 (§ 1), i suddetti soggetti possono fruire del beneficio fiscale a prescindere dall’adozione di particolari:

• regimi contabili;
• regimi di determinazione del reddito, quali ad esempio:

– il nuovo regime agevolato di cui all’art. 1 co. 54 - 89 della L. 190/2014;

– il regime di vantaggio per l’imprenditoria giovanile di cui all’art. 27 del DL 98/2011;

– il regime per le nuove attività produttive (art. 13 della L. 388/2000);

– il regime per i soggetti esercenti attività agricole (artt. 56 co. 5 e 56-bis del TUIR);

– il regime per gli imprenditori agricoli che svolgono attività di agriturismo (art. 5 della
L. 30.12.91 n. 413);

– il regime previsto dal DM 27.9.2007 n. 213 per le società di persone, le società a respon­sabilità limitata e le società cooperative che rivestono la qualifica di società agricola, per le quali è previsto che il reddito sia qualificabile come reddito d’impresa, ancorché lo stesso sia determinato, per opzione, ai sensi dell’art. 32 del TUIR;

– la c.d. “tonnage tax” (artt. 155 - 161 del TUIR).

 

2.1.1 Soggetti esclusi

Sulla base dei chiarimenti forniti in passato dalla circ. Agenzia delle Entrate 27.10.2009 n. 44 (§ 1), non possono fruire dell’agevolazione in commento:

• le persone fisiche che esercitano arti e professioni;
• le società semplici e le associazioni senza personalità giuridica costituite per l’esercizio in forma associata di arti e professioni;
• le società tra avvocati;
• le persone fisiche e le società semplici esercenti attività agricola entro i limiti previsti dall’art. 32 del TUIR;
• gli enti non commerciali, se non titolari di reddito d’impresa.

 

2.1.2 Attività industriali a rischio di rilevanti incidenti

L’art. 18 co. 5 del DL 91/2014 convertito statuisce che i titolari di attività industriali a rischio di rile­vanti incidenti sul lavoro connessi con determinate sostanze pericolose, possono beneficiare dell’age­vo­lazione soltanto se hanno osservato gli obblighi e le prescrizioni previsti dal DLgs. 17.8.99 n. 334.

 

2.1.3 Imprese di nuova o recente costituzione

L’agevolazione è utilizzabile, ai sensi dall’art. 18 co. 2 del DL 91/2014, anche dai:

• soggetti in attività al 25.6.2014 (data di entrata in vigore del decreto) che hanno iniziato l’attività da meno di cinque anni;
• soggetti che si costituiscono nel periodo agevolato, vale a dire nel periodo che va dal 25.6.2014 al 30.6.2015.

 

2.2 AMBITO OGGETTIVO

Per quanto concerne i beni oggetto dell’agevolazione, l’art. 18 co. 1 del DL 91/2014 convertito statuisce che sono agevolabili gli investimenti in nuovi beni strumentali compresi nella divisione 28 della Tabella ATECO 2007, di cui al provv. Agenzia delle Entrate 16.11.2007. Per l’applicazione dell’agevolazione in esame rileva quindi la divisione 28 denominata “Fabbrica­zione di macchinari ed apparecchiature nca [non classificabili altrimenti]”, rientrante nella sezione “C” denominata “Attività manifatturiere”.

Al fine di individuare se i beni siano o meno agevolabili, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che:

• è irrilevante il codice attività del soggetto cedente, il quale potrebbe quindi anche essere un soggetto che commercializza i beni (divisione 46);
• non rileva la denominazione attribuita nella Tabella (macchinari, apparecchiature, impianti, at­trez­­zature), essendo sufficiente che i beni siano classificabili in una delle sottocategorie appar­tenenti alla divisione 28;
• è possibile utilizzare le indicazioni fornite nei documenti elaborati dall’ISTAT e, in particolare, nelle “Note esplicative e di contenuto dei singoli codici della classificazione” e nell’“Elenco alfa­betico delle voci comprese nelle sottocategorie di attività economiche”.

 

2.2.1 Macchinari ed apparecchiature agevolabili

Sono agevolabili i beni compresi nella divisione 28 della Tabella ATECO 2007 che rispettano i se­guenti requisiti:

• strumentalità;
• novità;
• utilizzo in strutture produttive allocate in Italia;
• progetto di investimento non inferiore a 10.000,00 euro.

 

Beni strumentali

Alla luce dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle Entrate, sono agevolabili i beni strumentali ri­spetto all’attività esercitata dall’impresa beneficiaria del credito d’imposta. Pertanto, i beni devono essere di uso durevole ed atti ad essere impiegati come strumenti di produzione all’interno del processo produttivo dell’impresa. Sono, quindi, esclusi:

• i “beni merce”, nonché quelli trasformati o assemblati per l’ottenimento di prodotti destinati alla vendita;
• i materiali di consumo, ancorché inclusi nella divisione 28 della tabella ATECO (es. toner).

L’agevolazione opera anche per i beni strumentali in comodato d’uso. Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate, si considerano strumentali per il comodante quei beni utilizzati dal como­da­tario nell’ambito di un’attività strettamente funzionale all’esigenza di produzione del comodante e che cedono le proprie utilità anche all’impresa comodante.

 

Beni “nuovi”

I beni, per essere agevolabili, devono soddisfare il requisito della novità, ossia non devono essere stati utilizzati prima dell’acquisto né dal produttore né da altri soggetti. Sulla base delle indicazioni fornite dall’Amministrazione finanziaria, sono agevolabili gli acquisti di macchi­nari, nuovi di fabbrica, esposti nello show room e utilizzati dal rivenditore a soli fini dimo­strativi. Nel caso in cui siano stati utilizzati beni usati per la realizzazione di beni complessi, questi ultimi si considerano agevolabili purché il costo dei beni usati non sia prevalente rispetto al costo com­ples­sivo del bene.

 

Investimento realizzato nel territorio dello Stato

In assenza di espressi vincoli previsti dalla norma agevolativa, i beni oggetto di investimento pos­sono essere prodotti sia da imprese italiane che estere. Tuttavia, considerata la previsione di revoca dell’agevolazione in caso di trasferimento dei beni fuori dallo Stato, l’investimento deve essere realizzato in strutture produttive ubicate nel territorio nazionale.

 

Ammontare minimo di investimento

L’art. 18 co. 3 del DL 91/2014 dispone che il credito d’imposta non spetta per gli investimenti di importo unitario inferiore a 10.000,00 euro. A differenza delle precedenti agevolazioni, è quindi previsto un ammontare minimo di investimento al fine di poter accedere al credito d’imposta in esame. Secondo quanto chiarito dall’Agenzia delle Entrate (circ. 19.2.2015 n. 5, § 2.2.1):

• il limite di 10.000,00 euro è riferito a ciascun progetto di investimento e non al singolo bene;
• ai fini di tale verifica assumono rilevanza, oltre al prezzo del bene ovvero dei beni facenti parte del medesimo progetto di investimento, anche gli oneri accessori di diretta imputazione (es. trasporto e montaggio), nonché l’eventuale IVA indetraibile.

 

2.2.2 Macchinari ed apparecchiature non agevolabili

Non sono agevolabili tutti i beni non richiamati dalla suddetta divisione 28. In particolare, sono esclusi:

• gli immobili;
• gli autoveicoli;
• i computer;
• gli arredi.

 

2.2.3 Casi particolari

La circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5 (§ 2.1) ha tuttavia previsto alcune particolari circo­stanze in cui alcuni beni, ancorché non classificabili nella divisione 28, sono agevolabili. Si tratta dei seguenti casi:

• acquisto di componenti e parti indispensabili, ancorché non inclusi nella divisione 28, per il fun­zio­namento dei beni complessi, che ne costituiscono dotazione (es. computer e software);
• acquisti di beni strumentali rientranti nella divisione 28 destinati ad essere inseriti in impianti e strutture più complessi già esistenti.

 

3 EFFETTUAZIONE DEGLI INVESTIMENTI

3.1 INVESTIMENTI AGEVOLABILI

Secondo la circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5 (§ 2.3), in assenza di precisazioni da parte della normativa in merito alle modalità di effettuazione degli investimenti, sono agevolabili gli inve­stimenti effettuati mediante:

• acquisti di beni da terzi;
• realizzazioni in economia;
• contratti di appalto;
• leasing finanziario.

Posto che le modalità di effettuazione dell’investimento sono analoghe a quelle previste per la c.d. “Tremonti-ter”, la circ. Agenzia delle Entrate 5/2015 rinvia, in relazione a tale aspetto, a quanto chiarito dalla circ. 44/2009.

 

3.2 MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'INVESTIMENTO

L’incentivo fiscale riguarda gli investimenti effettuati dal 25.6.2014 al 30.6.2015. Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate, il beneficio matura, per i soggetti “solari”, in due periodi d’imposta:

• 2014, con riferimento agli investimenti realizzati nel periodo 25.6.2014 - 31.12.2014;
• 2015, con riferimento agli investimenti realizzati nel periodo 1.1.2015 - 30.6.2015.

Al fine di individuare l’esatto momento di effettuazione dell’investimento, occorre fare riferimento all’art. 109 del TUIR e distinguere in base alle diverse modalità con cui gli investimenti possono esse­re effettuati. In particolare:

• per l’acquisto di beni mobili, occorre fare riferimento alla data di consegna o spedizione dei beni ovvero, se successiva, alla data in cui si verifica l’effetto traslativo o costitutivo della pro­prietà o di altro diritto reale;
• per le prestazioni di servizi connesse all’investimento e non comprese nel costo d’acquisto, le spese si considerano sostenute alla data in cui le prestazioni sono ultimate;
• per gli investimenti mediante appalto, rileva la data di ultimazione della prestazione oppure la data di accettazione dello stato di avanzamento dei lavori (SAL) da parte del committente, an­corché la suddivisione dell’opera in SAL sia frutto di una integrazione al contratto originario;
• per gli investimenti realizzati in economia, il costo agevolabile è determinato sulla base delle spese sostenute nel periodo 25.6.2014 - 30.6.2015, non rilevando il momento in cui iniziano i lavori;
• per gli investimenti mediante leasing, occorre fare riferimento alla data in cui il bene è conse­gnato, ossia, come precisato dalla circ. Agenzia delle Entrate 27.10.2009 n. 44 (§ 3.3), alla data in cui entra nella disponibilità del locatario;
• nel caso in cui la società di leasing realizzi i beni tramite appalto, si deve aver riguardo alla data di accettazione degli stati di avanzamento dei lavori (SAL); tuttavia, qualora sia prevista una clausola di prova a favore del conduttore, occorre fare riferimento al momento della dichia­razione positiva di collaudo.

 

Irrilevanza dell’entrata in funzione del bene

La circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5 (§ 2.2) ha precisato che non è rilevante, ai fini dell’agevolazione, l’entrata in funzione del bene.

 

4 DETERMINAZIONE DELL'AGEVOLAZIONE

L’agevolazione consiste in un credito d’imposta pari al 15% delle spese sostenute in eccedenza rispetto alla media degli investimenti nei suddetti beni strumentali realizzati nei cinque periodi d’imposta precedenti, con facoltà di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l’investi­mento è stato maggiore. Il meccanismo agevolativo si discosta, quindi, dalle precedenti “detassazioni Tremonti”, consistenti in una variazione in diminuzione da apportare nel modello UNICO.

 

4.1 IRRILEVANZA AI FINI DEL REDDITO D'IMPRESA

Il credito d’imposta in esame:

• non concorre alla formazione della base imponibile ai fini delle imposte sui redditi, comprese le relative addizionali regionali e comunali;
• non concorre alla determinazione del valore della produzione netta ai fini IRAP;
• non rileva ai fini della determinazione della quota di interessi passivi deducibile dal reddito d’impresa, ai sensi dell’art. 61 del TUIR;
• non rileva ai fini della determinazione della quota di spese e altri componenti negativi diversi dagli interessi passivi, deducibile dal reddito d’impresa, ai sensi dell’art. 109 co. 5 del TUIR.

 

4.2 COSTO AGEVOLATO

Sulla base delle indicazioni fornite dall’Agenzia delle Entrate nella circ. 19.2.2015 n. 5 (§ 4.2), il valore agevolabile è pari al costo dei beni determinato secondo i criteri stabiliti dall’art. 110 co. 1 lett. a) e b) del TUIR. In particolare, il valore dell’investimento è pari alla sommatoria dei seguenti elementi:

• costo del bene;
• oneri accessori di diretta imputazione (quali spese di trasporto, di montaggio, di progettazione, onorari per perizie e collaudi), esclusi gli interessi passivi non capitalizzati e le spese generali;
• IVA indetraibile.

 

4.2.1 Costo del bene

Il costo del bene da considerare come base di calcolo dell’agevolazione si differenzia a seconda della modalità con cui viene effettuato l’investimento. In particolare, la circ. Agenzia delle Entrate 27.10.2009 n. 44 (§ 3.3) ha chiarito che:

• per gli investimenti realizzati tramite appalto, rilevano i corrispettivi liquidati alla consegna dell’opera o quelli corrispondenti ai SAL;
• per gli investimenti realizzati tramite leasing, il costo rilevante è quello sostenuto dal conce­den­te per l’acquisto dei beni, al netto delle spese di manutenzione;
• in caso di investimenti realizzati in economia, tra i costi imputabili all’investimento si segnalano quelli sostenuti per:

– la progettazione dell’investimento;

– i materiali acquistati ovvero quelli prelevati dal magazzino;

– la manodopera diretta;

– gli ammortamenti dei beni strumentali impiegati nella realizzazione del bene;

– i costi industriali imputabili all’opera, quali gli stipendi dei tecnici, le spese per la fornitura di energia degli impianti, le spese di manutenzione degli stessi, ecc.

Nonostante l’assenza di chiarimenti ufficiali sul punto, per gli investimenti realizzati tramite per­muta, il costo rilevante dovrebbe essere pari al valore d’acquisto del bene ceduto, maggiorato dell’eventuale conguaglio in denaro.

 

4.2.2 Irrilevanza dei disinvestimenti

In merito alla rilevanza o meno dei disinvestimenti, la norma non prevede che il valore degli inve­sti­menti debba essere assunto al netto delle cessioni di beni strumentali effettuate nel periodo d’im­pos­ta agevolato. Nonostante l’assenza di chiarimenti sul punto da parte della circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5, gli investimenti agevolati dovrebbero essere assunti al lordo di eventuali cessioni effettuate nel periodo d’imposta agevolato.

 

4.2.3 Contributi in conto impianti

Il costo del bene agevolabile deve essere assunto al netto di eventuali contributi in conto impianti spettanti all’imprenditore, a prescindere dal metodo di contabilizzazione adottato, ad eccezione di quelli non rilevanti ai fini delle imposte sui redditi. Al riguardo, la circ. Agenzia delle Entrate 27.10.2009 n. 44 (§ 3.1) ha fornito rilevanti chiarimenti in ordine a particolari circostanze, connesse ai contributi, che possono verificarsi in esercizi succes­sivi a quello in cui è stato effettuato l’investimento. In particolare, nel caso in cui la certezza del diritto a percepire il contributo si verifichi in un eser­ci­zio successivo rispetto a quello in cui viene effettuato l’investimento, il costo agevolabile deve essere rideterminato considerando il valore al netto del contributo stesso, al fine di rideterminare l’agevolazione spettante sul bene. Anche nell’ipotesi di contributi concessi all’impresa revocati in un esercizio successivo a quello in cui è effettuato l’investimento, occorre rideterminare l’effettivo beneficio spettante.

 

4.2.4 Parametrazione per i soggetti non titolari di soli redditi d’impresa

Secondo quanto chiarito dalla circ. Agenzia delle Entrate 27.10.2009 n. 44 (§ 3.1), il valore degli investimenti deve essere rapportato all’attività produttiva di reddito d’impresa. Pertanto, ad esempio:

• le imprese che svolgono attività di allevamento in misura eccedente i limiti previsti dall’art. 32 del TUIR devono rapportare il valore agevolato al numero di capi in eccedenza rispetto al nu­me­ro dei capi normalizzato, determinati in base alle prescrizioni di cui all’art. 56 co. 5 del TUIR;
• per gli enti non commerciali, l’agevolazione relativa ai beni adibiti promiscuamente all’esercizio di attività commerciali e di altre attività va commisurata alla quota degli investimenti riferibili all’at­tività produttiva di reddito d’impresa, secondo i criteri forfetari indicati all’art. 144 co. 4 del TUIR.

 

4.3 CALCOLO DEL CREDITO D'IMPOSTA

L’agevolazione è pari al 15% della differenza tra:

• il volume degli investimenti in beni strumentali realizzati nel periodo d’imposta agevolato (2014 o 2015);
• la media dei medesimi investimenti nei beni strumentali realizzati nei cinque periodi d’imposta precedenti, con facoltà di escludere dal calcolo il periodo in cui l’investimento è stato mag­giore.

 

4.3.1 Principio di omogeneità degli investimenti

Sulla base dei chiarimenti forniti dalla circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5 (§ 4.1), i criteri adottati per l’individuazione e il computo degli investimenti rientranti nella previsione agevolativa valgono anche per gli investimenti degli esercizi precedenti da assumere ai fini del raffronto che, quindi, deve avvenire tra termini omogenei. Pertanto, la media deve essere determinata considerando gli investimenti:

• in beni strumentali nuovi compresi nella divisione 28 della Tabella ATECO;
• di valore pari o superiore a 10.000,00 euro;
• destinati a strutture produttive ubicate in Italia.

 

4.3.2 Calcolo della media

Il co. 2 dell’art. 18 del DL 91/2014 prevede che si debba considerare la media degli investimenti realizzati nei cinque periodi d’imposta precedenti. La circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5 (§ 4.1) ha chiarito che il valore da raffrontare con gli investimenti agevolabili è calcolato effettuando la media aritmetica degli investimenti in beni stru­mentali nuovi compresi nella divisione 28 realizzati nei cinque periodi d’imposta precedenti. La suddetta media deve essere, quindi, calcolata con riferimento al quinquennio:

• 2009-2013, per gli investimenti 2014 (25.6.2014 - 31.12.2014);
• 2010-2014, per gli investimenti 2015 (1.1.2015 - 30.6.2015).

Considerando la possibilità di escludere dal calcolo della media il periodo in cui l’investimento è stato maggiore, il divisore della sommatoria degli investimenti è pari a 4 e non a 5. La circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5 (§ 4.1) ha, inoltre, chiarito che la media degli inve­stimenti sostenuti nel quinquennio precedente va calcolata tenendo in considerazione anche gli esercizi in cui gli investimenti non sono stati effettuati. Il computo va, quindi, fatto su tutti gli anni, anche se in uno o più di essi l’importo di tali investimenti è pari a zero.

 

Imprese di recente costituzione

Per le imprese in attività al 25.6.2014 (data di entrata in vigore del DL 91/2014) che hanno iniziato l’attività da meno di cinque anni, la media aritmetica degli investimenti agevolabili che rileva ai fini del beneficio fiscale è quella risultante dagli investimenti realizzati in tutti i periodi d’imposta prece­denti al 2014 (o al 2015), con la facoltà di escludere, anche in questo caso, il valore più alto.

 

Imprese di nuova costituzione

Il credito d’imposta spetta anche ai soggetti costituiti dopo il 25.6.2014 (data di entrata in vigore del DL 91/2014), i quali beneficiano dell’agevolazione in relazione al valore complessivo degli inve­stimenti realizzati in ciascun periodo d’imposta.

 

4.3.3 Esempio di calcolo dell’agevolazione

Si supponga che una società con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, in attività da più di 5 anni, sostenga nel periodo 25.6.2014 - 31.12.2014 investimenti agevolabili per 130.000,00 euro. Gli investimenti effettuati nei periodi d’imposta precedenti sono i seguenti:

• 70.000,00 euro, nel 2009;
• 90.000,00 euro, nel 2010;
• 110.000,00 euro, nel 2011;
• 80.000,00 euro, nel 2012;
• 100.000,00 euro, nel 2013.

Considerando che è possibile escludere il periodo in cui l’investimento è stato maggiore (nel caso di specie, 110.000,00 nel 2011), la media degli investimenti dei cinque periodi precedenti (2009-2013), è pari a 85.000,00 euro [(70.000 + 90.000 + 80.000 + 100.000)/4]. L’investimento incrementale è quindi pari a 45.000,00 euro, dato dalla differenza tra gli investimenti effettuati nell’anno di riferimento (130.000,00) e la media degli stessi investimenti effettuati nei cinque periodi d’imposta precedenti (85.000,00). Il credito d’imposta spettante sarà pari al 15% dell’investimento incrementale, ossia a 6.750,00 euro (15% di 45.000,00). Tale credito d’imposta, come si dirà meglio in seguito, è tuttavia utilizzabile in tre quote annuali di pari importo (2.250,00 euro l’anno), secondo precisi vincoli temporali.

 

4.4 CONSERVAZIONE DELLA DOCUMENTAZIONE E PROSPETTO ANALITICO

In considerazione della natura automatica e delle modalità di determinazione dell’incentivo, secon­do la circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5 (§ 8), le imprese beneficiarie devono conservare:

• la documentazione idonea a dimostrare, in sede di controllo, l’ammissibilità, l’effettività e l’ine­ren­za delle spese sostenute;
• un prospetto con l’elencazione analitica degli investimenti fatti nei periodi d’imposta precedenti ed utilizzati per la base di calcolo della quota incrementale che determina l’ammontare del credito d’imposta.

 

5 MODALITA' DI FRUIZIONE DEL CREDITO D'IMPOSTA

Il credito d’imposta:

• è ripartito in tre quote annuali di pari importo;
• è utilizzabile in compensazione mediante il modello F24, ai sensi dell’art. 17 del DLgs. 241/97.

 

5.1 DECORRENZA DELL'UTILIZZO

Ai sensi dell’art. 18 co. 4 del DL 91/2014 convertito, la prima quota del credito d’imposta è utiliz­zabile a decorrere dal 1° gennaio del secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui è stato effettuato l’investimento. Come chiarito dalla circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5 (§ 5):

• in caso di investimenti effettuati nel 2014 (25.6.2014 - 31.12.2014), la prima quota è utilizzabile dall’1.1.2016;
• in caso di investimenti effettuati nel 2015 (1.1.2015 - 30.6.2015), la prima quota è utilizzabile dall’1.1.2017.

L’Agenzia delle Entrate ha, inoltre, precisato che la seconda e la terza quota sono utilizzabili a decorrere dal 1° gennaio, rispettivamente, del terzo e del quarto periodo d’imposta successivo a quello in cui l’investimento è stato effettuato. Pertanto:

• in caso di investimenti 2014, la seconda quota è utilizzabile dall’1.1.2017 e la terza dal­l’1.1.2018;
• in caso di investimenti 2015, la seconda quota è utilizzabile dall’1.1.2018 e la terza dal­l’1.1.2019.

Come chiarito dall’Agenzia delle Entrate, in caso di mancato utilizzo in tutto o in parte di tale im­porto nei predetti limiti (per incapienza), l’ammontare residuo potrà essere utilizzato:

• già nel successivo periodo d’imposta, secondo le modalità proprie del credito;
• andando, così, a sommarsi alla quota fruibile in quel periodo d’imposta.

 

5.2 INDICAZIONI NELLE DICHIARAZIONI DEI REDDITI

Il credito d’imposta in esame deve essere indicato nel quadro RU:

• della dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel corso del quale è maturato (periodo d’imposta in cui sono stati realizzati gli investimenti agevolati);
• delle dichiarazioni dei redditi relative ai periodi d’imposta successivi, fino a quello nel corso del quale se ne conclude l’utilizzo.

 

UNICO 2015

Con riferimento alla compilazione della Sezione I del quadro RU del modello UNICO 2015 SC, le istruzioni precisano che può essere compilato solamente il rigo RU5, colonna 3, nel quale va indi­ca­to l’ammontare complessivo del credito d’imposta maturato nel periodo cui si riferisce tale dichia­razione. L’importo indicato nel rigo RU5, colonna 3, va poi riportato nel rigo RU12 (“Credito d’imposta resi­duo da riportare nella successiva dichiarazione”), considerando che lo stesso non potrà essere utilizzato prima dell’1.1.2016.

 

5.3 Non applicazione del limite annuale all’utilizzo dei crediti d’imposta agevo­la­ti­­­vi

Ai sensi dell’art. 18 co. 4 del DL 91/2014 convertito, al credito d’imposta in esame non si applica il limite annuale per l’utilizzo dei crediti d’imposta di cui al quadro RU del modello UNICO, previsto dall’art. 1 co. 53 della L. 244/2007, pari a 250.000,00 euro. Pertanto, il credito d’imposta in esame può essere fruito annualmente senza alcun limite quan­tita­tivo, quindi anche per importi superiori al limite di 250.000,00 euro applicabile ai crediti d’imposta agevolativi.

 

5.4 Non applicazione dei limiti alle compensazioni nel modello F24

All’utilizzo del credito d’imposta in esame non si applicano altresì (circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5, § 5):

• il limite “generale” annuale alle compensazioni nel modello F24, di cui all’art. 34 della L. 388/2000, innalzato a 700.000,00 euro dall’1.1.2014;
• il divieto di compensazione nel modello F24, ai sensi dell’art. 31 co. 1 del DL 78/2010 (conv.
  L. 122/2010), in presenza di debiti:

– iscritti a ruolo per imposte erariali e relativi accessori, ovvero derivanti da accertamenti ese­­cutivi emessi dall’1.10.2011;

– di ammontare superiore a 1.500,00 euro;

– per i quali sia scaduto il termine di pagamento.

 

6 REVOCA DELL'AGEVOLAZIONE

L’agevolazione è revocata nell’ipotesi in cui l’imprenditore:

• ceda a terzi o destini a finalità estranee all’esercizio dell’impresa i beni agevolati prima del secondo periodo d’imposta successivo all’acquisto (c.d. “periodo di sorveglianza”);
• trasferisca i beni agevolati in strutture produttive situate al di fuori dello Stato, anche se appar­tenenti al soggetto beneficiario dell’agevolazione, entro il termine previsto per l’ac­certamento.

 

6.1 Cessione dei beni prima del secondo periodo d’imposta

In relazione alla prima ipotesi di revoca, prevista anche con riferimento alla c.d. “Tremonti-ter”, la locuzione “prima del secondo periodo d’imposta successivo all’acquisto” deve essere intesa nel senso di prima dell’inizio del secondo periodo d’imposta successivo all’acquisto. Pertanto, come chiarito dall’Agenzia delle Entrate:

• i beni acquistati nel 2014 (25.6.2014 - 31.12.2014) devono essere conservati nel patrimonio dell’impresa fino al 31.12.2015;
• i beni acquistati nel 2015 (1.1.2015 - 30.6.2015) devono essere conservati nel patrimonio dell’impresa fino al 31.12.2016.

 

6.1.1 Operazioni che determinano la revoca

La revoca dell’agevolazione si verifica in caso di cessione dei beni in presenza delle circostanze sopra indicate. Sulla base dei chiarimenti forniti dall’Amministrazione finanziaria, la revoca è colle­gata alle seguenti operazioni:

• cessione a terzi dei beni oggetto di investimento;
• dismissioni;
• destinazione al consumo personale o familiare dell’imprenditore;
• assegnazione ai soci;
• destinazione a finalità estranee all’esercizio dell’impresa;
• donazione;
• conferimento.

 Sono invece irrilevanti ai fini della revoca:

• il furto del bene (comprovato dalla denuncia alle autorità competenti);
• la cessione del bene alla società di leasing nell’ambito di un’operazione di lease-back.

 

6.1.2 Irrilevanza delle operazioni straordinarie

La circ. Agenzia delle Entrate 27.10.2009 n. 44 (§ 6) ha stabilito l’irrilevanza, ai fini della revoca, di eventuali operazioni straordinarie (fusione, scissione, trasformazione e conferimento d’azienda), purché non determinino la fuoriuscita del bene dal regime d’impresa. Sono altresì irrilevanti ai fini della revoca dell’agevolazione:

• la cessione d’azienda;
• la cessione dell’unica azienda dell’imprenditore individuale;
• il trasferimento d’azienda per donazione e successione mortis causa.

La disciplina della revoca continua ad operare in capo ai soggetti “aventi causa” dell’operazione.

 

Obblighi documentali

La circ. Agenzia delle Entrate 27.10.2009 n. 44 ha previsto alcuni obblighi documentali a carico dei soggetti partecipanti ad operazioni di cessione/conferimento d’azienda. Infatti, se da un lato il cedente/conferente deve dichiarare che l’azienda comprende investimenti oggetto dell’agevolazione, dall’altro il cessionario/conferitario deve impegnarsi a mantenere il bene nel compendio aziendale fino alla scadenza del periodo di sorveglianza. Qualora non vengano rispettati i suddetti obblighi, la revoca dell’agevolazione opera con riferimento al soggetto che, a seconda delle circostanze, è inadempiente. In altri termini, nel caso in cui il cessionario/conferitario ceda il bene nel periodo di sorveglianza:

• se lo stesso soggetto aveva espresso l’impegno a mantenere il bene nel compendio aziendale, gli effetti della revoca si producono in capo al medesimo;
• in assenza di espresso impegno, gli effetti si producono in capo al cedente/conferente.

 

6.2 Trasferimento dei beni in strutture ubicate fuori dall’Italia

Come già accennato, la revoca opera anche laddove l’imprenditore trasferisca i beni agevolati in strutture produttive situate al di fuori dello Stato.

 

6.2.1 Trasferimenti rilevanti

La circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5 (§ 8) ha chiarito che tale ipotesi di revoca va riferita:

• ai casi di trasferimento del bene ad opera del beneficiario dell’agevolazione presso proprie strutture produttive situate al di fuori del territorio dello Stato;
• ai casi di trasferimento del bene in strutture produttive ubicate al di fuori del territorio dello Stato, appartenenti ad altri soggetti.

 La causa di revoca trova applicazione anche qualora il trasferimento del bene al di fuori del territo­rio dello Stato sia realizzato a seguito di successive operazioni effettuate dai soggetti cui il bene è stato inizialmente trasferito o dai loro aventi causa.

 

6.2.2 Profilo temporale

L’ipotesi di revoca in esame opera entro il termine di cui all’art. 43 co. 1 del DPR 600/73, ossia entro il quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’im­posta in cui è stato effettuato l’investimento. In pratica:

• in caso di acquisto del bene nel periodo d’imposta 2014, con indicazione del relativo credito d’imposta in UNICO 2015 (termine di presentazione fissato al 30.9.2015), la causa di revoca opera se il bene viene ceduto entro il 31.12.2019;
• in caso di investimenti effettuati nel 2015, per cui l’importo del relativo credito d’imposta viene indicato in UNICO 2016 (termine di presentazione fissato al 30.9.2016), la causa di revoca opera se il trasferimento fuori dal territorio dello Stato avviene entro il 31.12.2020.

 

7 CUMULABILITA' CON ALTRE AGEVOLAZIONI

Secondo quanto chiarito dalla circ. Agenzia delle Entrate 19.2.2015 n. 5 (§ 7), il credito d’imposta per nuovi investimenti è cumulabile con altre agevolazioni, salvo quanto diversamente stabilito dalle singole norme istitutive degli altri benefici. Pertanto, il “bonus investimenti” dovrebbe essere cumulabile con:

• l’aiuto alla crescita economica (ACE) di cui all’art. 1 del DL 201/2011;
• la c.d. “Nuova Sabatini” di cui all’art. 2 del DL 69/2013, nel rispetto dei limiti previsti dal DM 27.11.2013;
• il credito d’imposta per l’attività di ricerca e sviluppo di cui all’art. 3 del DL 145/2013;
• il credito d’imposta per la ristrutturazione degli alberghi di cui all’art. 10 del DL 83/2014;
• tutti gli altri incentivi che non prevedono specifici divieti di cumulo.

 Alla luce del divieto di cumulo previsto dall’art. 10 del DM 19.2.2007, il credito d’imposta per nuovi investimenti non è invece cumulabile con la detrazione IRPEF/IRES del 55% per gli interventi di riqu­a­lificazione energetica degli edifici, di cui all’art. 1 co. 344 - 349 della L. 296/2006 e successive modifiche ed integrazioni.

 

8 PROFILI CONTABILI

Secondo l’orientamento prevalente, il credito d’imposta condizionato all’esecuzione di investimenti dovrebbe essere contabilizzato come contributo in conto impianti, nella voce A.5 del Conto econo­mico, previa imputazione della quota annuale di contributo per competenza (cfr. Confindustria, “Linea operativa contabile n. 1”, febbraio 2015). In sostanza, secondo Confindustria, occorre:

• iscrivere il credito d’imposta nella voce A.5 “Altri ricavi e proventi” di Conto economico;
• in contropartita, utilizzare la voce C.II.4-bis "Crediti tributari" dell’attivo di Stato patrimoniale, con separata indicazione degli importi esigibili oltre l’esercizio successivo;
• rinviare la quota di contributi di competenza degli esercizi successivi tramite l’iscrizione di ri­sconti passivi.